Details zur Einführung der E-Rechnung

Ab 2025 gilt für B2B-Umsätze die Pflicht zur Ausstellung einer E-Rechnung, zu der das Bundesfinanzministerium nun viele Details geregelt hat.

Durch das Wachstumschancengesetz werden ab dem 1. Januar 2025 die Regelungen zur Ausstellung von Rechnungen im Umsatzsteuergesetz neu gefasst. Kern der Neuregelung ist die obligatorische Ausstellung einer elektronischen Rechnung (E-Rechnung) bei Umsätzen zwischen inländischen Unternehmern. Eng verbunden mit der Einführung der E-Rechnung für inländische B2B-Umsätze ist die Verpflichtung zur zeitnahen und transaktionsbezogenen elektronischen Meldung von bestimmten Rechnungsangaben an die Verwaltung, die zu einem späteren Zeitpunkt noch gesetzlich geregelt werden soll. Für den Anfang haben die Unternehmen aber schon mit der obligatorischen Einführung der E-Rechnung genügend zu tun. Was dabei im Einzelnen zu beachten ist, hat das Bundesfinanzministerium nun in einer Verwaltungsanweisung geregelt.

Wer ist von der E-Rechnung betroffen?

Von der Änderung sind deutlich mehr Personen und Organisationen betroffen, als es zunächst den Anschein hat. Denn auch wenn die Pflicht zur Ausstellung einer E-Rechnung längst nicht für alle Umsätze gilt (insbesondere die meisten umsatzsteuerfreien Umsätze sind ausgenommen), muss jeder Unternehmer in der Lage sein, E-Rechnungen von anderen Unternehmern empfangen und ordnungsgemäß verarbeiten und speichern zu können.

Als Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes gilt dabei jeder, der Umsätze ausführt, die der nachhaltigen Erzielung von Einnahmen dienen, auch wenn die Absicht fehlt, Gewinn zu erzielen, oder eine Vereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Auch wer ansonsten nichts mit der Umsatzsteuer zu tun hat, kann also ab 2025 verpflichtet sein, E-Rechnungen entgegennehmen und verarbeiten zu können. Das betrifft insbesondere:

alle regulären Gewerbetreibenden
Land- und Forstwirte unabhängig von der Anwendung der Pauschalierungsregelung
Freiberufler, auch wenn nur umsatzsteuerfreie Leistungen erbracht werden (z.B. Ärzte)
Vermieter von Wohn- oder Gewerberäumen oder sonstigen Flächen oder Gegenständen
Betreiber einer Photovoltaikanlage
Kleinunternehmer im Sinne des Umsatzsteuerrechts
Inhaber eines Liebhabereibetriebs
Gemeinnützige Vereine, sofern sie zumindest in einem Teilbereich Dienstleistungen erbringen oder Produkte verkaufen

Was gilt bisher?

Neben Papierrechnungen konnte bereits bisher mit Zustimmung des Empfängers eine elektronische Rechnung ausgestellt werden. Für bis zum 31. Dezember 2024 ausgeführte Umsätze gilt als elektronische Rechnung eine Rechnung, die in einem elektronischen Format ausgestellt und empfangen wird (z. B. ein PDF-Dokument oder eine E-Mail mit den Pflichtangaben einer Rechnung).

Das konkrete Format spielte dabei keine Rolle, sofern in der elektronischen Rechnung die notwendigen Pflichtangaben enthalten waren. Außerdem kann der Rechnungsempfänger noch bis Ende 2024 darauf bestehen, eine klassische Papierrechnung zu erhalten. Beide Varianten (Papierrechnung oder elektronische Rechnung in unstrukturiertem Format) werden zwar nicht grundsätzlich verboten, erfordern aber ab 2025 die Zustimmung des Rechnungsempfängers.

Was ändert sich ab 2025?

Ab dem 1. Januar 2025 wird der Begriff der elektronischen Rechnung (E-Rechnung) neu definiert. Zukünftig liegt eine E-Rechnung nur dann vor, wenn die Rechnung in einem strukturierten elektronischen Format ausgestellt, übermittelt und empfangen wird und eine elektronische Verarbeitung ermöglicht. Das strukturierte elektronische Format einer elektronischen Rechnung

muss entweder der europäischen Norm für die elektronische Rechnungsstellung und der Liste der entsprechenden Syntaxen entsprechen) oder
kann zwischen Rechnungsaussteller und Rechnungsempfänger vereinbart werden. Voraussetzung für eine solche Vereinbarung ist, dass das verwendete Format die richtige und vollständige Extraktion der Rechnungspflichtangaben aus der E-Rechnung in ein Format ermöglicht, das der EN 16931 entspricht oder mit dieser interoperabel ist.

Alle Rechnungen, die nicht in einem strukturierten elektronischen Format vorliegen, gelten ab 2025 als "sonstige Rechnung". Dazu zählen sowohl Rechnungen in Papierform als auch unstrukturierte elektronische Dateien (PDF-Dateien ohne integrierte Datensätze, Bilddateien, E-Mails etc.). Solche sonstigen Rechnungen sind künftig bei Umsätzen zwischen inländischen Unternehmern nur noch für bestimmte Übergangszeiträume und mit Zustimmung des Rechnungsempfängers zulässig.

Was sind die Mindestanforderungen ab 2025?

Ab dem 1. Januar 2025 müssen inländische Unternehmer eine E-Rechnung empfangen können, denn schon während der Übergangszeit hat der Rechnungsempfänger keinen Anspruch mehr, von seinem Lieferanten eine "klassische" Rechnung zu verlangen. Dafür genügt als "Mindestanforderung" beim Rechnungsempfänger ein E-Mail-Postfach. Es ist dabei nicht erforderlich, dass es sich um ein separates Postfach nur für den Empfang von E-Rechnungen handelt, auch wenn es sich gleich aus mehreren Gründen empfiehlt, gleich von Beginn an eine separate Mailadresse für E-Rechnungen zu verwenden. Anstelle des Versands per E-Mail können die Beteiligten auch andere zulässige Übermittlungswege vereinbaren.

Allerdings ist es mit der Mailadresse allein noch nicht getan, denn der Fiskus verlangt auch, dass der strukturierte Teil einer E-Rechnung so aufbewahrt wird, dass er in seiner ursprünglichen Form vorliegt und die gesetzlichen Anforderungen an die Unveränderbarkeit erfüllt werden.

Wie die Unveränderbarkeit gewährleistet wird, ist nicht geregelt, sondern kann von jedem Unternehmer selbst festgelegt werden. Dafür kommen Software, Hardware und organisatorische Vorkehrungen oder eine Kombination aus diesen Faktoren in Frage. Möglich ist beispielsweise die Ablage in einem Dokumentenmanagementsystem, sofern dieses nachträgliche Veränderungen kenntlich macht. Eine reine Ablage in einem Dateiordner, auf einer externen Festplatte oder in einem separaten Ordner im Mailprogramm wird vom Finanzamt in der Regel nicht anerkannt. Auch ein Ausdruck kommt für die Archivierung nicht in Frage, denn die Rechnung muss während der gesamten Aufbewahrungsfrist maschinell auswertbar vorliegen.

Welche Übergangsregelungen gibt es?

Grundsätzlich wird die strukturierte E-Rechnung schon ab 2025 zum Regelfall, weswegen es für den Empfang einer E-Rechnung keine Übergangsregelung gibt. Den Empfang einer E-Rechnung muss also jeder Unternehmer ab dem 1. Januar 2025 gewährleisten. Bei der Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung gelten jedoch verschiedene Übergangsregelungen, nach denen der Rechnungsaussteller unter bestimmten Voraussetzungen weiterhin eine sonstige Rechnung ausstellen kann.

2025 und 2026: Konkret kann in einem Übergangszeitraum bis Ende 2026 statt einer elektronischen Rechnung auch eine sonstige Rechnung ausgestellt werden, wenn der Umsatz bis dahin ausgeführt und die Rechnung vor Ende 2026 ausgestellt und übermittelt wird. Die Ausstellung und Übermittlung einer Papierrechnung ist bis Ende 2026 auch ohne Zustimmung des Empfängers umsatzsteuerlich immer zulässig. Für die Rechnungserteilung in einem anderen elektronischen Format braucht es dagegen eine Zustimmung des Empfängers, es muss aber lediglich Einvernehmen zwischen Rechnungsaussteller und Empfänger über das zu verwendende Format bestehen. Die Zustimmung kann etwa in Form einer Rahmenvereinbarung (z. B. in den AGB) oder konkludent erfolgen.
2027: Unternehmen, deren Gesamtumsatz im Vorjahr nicht mehr als 800.000 Euro betragen hat, können die Übergangsregelung zur Ausstellung einer Papierrechnung oder sonstigen elektronischen Rechnung sogar bis Ende 2027 nutzen. Auch hier gilt, dass sowohl die Ausführung des abgerechneten Umsatzes als auch die Rechnungsausstellung noch in 2027 erfolgen muss. Wird die Rechnung durch einen nicht am Leistungsaustausch beteiligten Dienstleister ausgestellt, ist der Gesamtumsatz des Auftraggebers dieses Dienstleisters maßgeblich. Erfolgt die Rechnungserteilung in Form einer Gutschrift, kommt es auf den Gesamtumsatz des Gutschriftausstellers an.
EDI-Verfahren: Bis Ende 2027 kann die Rechnungsausstellung und -übermittlung - vorbehaltlich der Zustimmung des Empfängers - für einen bis dahin ausgeführten Umsatz auch mittels elektronischem Datenaustausch (EDI) erfolgen, wenn die Rechnung nicht ohnehin bereits die Anforderungen an eine strukturierte Rechnung erfüllt. EDI-Rechnungsformate, welche die umsatzsteuerlichen Anforderungen an ein strukturiertes Format erfüllen, können auch nach Ablauf dieser Frist verwendet werden.

Wann ist eine E-Rechnung auszustellen?

Bei Umsätzen zwischen inländischen Unternehmern ist ab 2025 in der Regel eine E-Rechnung auszustellen. Umsätze zwischen inländischen Unternehmern liegen vor, wenn sowohl der leistende Unternehmer als auch der Leistungsempfänger im Inland seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine umsatzsteuerrechtliche Betriebsstätte, die an dem Umsatz beteiligt ist, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat.

Die Regelungen zur verpflichtenden Verwendung von E-Rechnungen gelten auch für

die Rechnungsausstellung in Form einer Gutschrift,
Rechnungen über Umsätze, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet, wenn sowohl Leistender als auch Leistungsempfänger im Inland ansässig sind,
Rechnungen über Umsätze, die der Durchschnittssatzbesteuerung für land- und forstwirtschaftliche Betriebe unterliegen,
Rechnungen über Reiseleistungen,
Rechnungen über Umsätze, für die die Differenzbesteuerung angewendet wird.

Die Pflicht zur E-Rechnung gilt auch, wenn der Rechnungsempfänger ein Kleinunternehmer oder Land- und Forstwirt ist oder ausschließlich steuerfreie Umsätze ausführt (z. B. Vermieter einer Wohnung). Ebenso gilt die Pflicht, wenn nur Teile der abgerechneten Leistungen der Pflicht zur Verwendung einer E-Rechnung unterliegen (z. B. bei teilweise steuerpflichtigen, und teilweise steuerfreien Umsätzen). Wird ein Umsatz sowohl für den unternehmerischen als auch für den nichtunternehmerischen Bereich einer juristischen Person ausgeführt, geht die Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung ebenfalls vor.

Auch für Umsätze, die nach § 4 Nummer 1 bis 7 Umsatzsteuergesetz umsatzsteuerfrei sind, ist für Umsätze zwischen inländischen Unternehmern eine E-Rechnung auszustellen (z. B. innergemeinschaftliche Lieferung aus Deutschland an die Betriebsstätte eines anderen inländischen Unternehmers im Gemeinschaftsgebiet). Ein Rechnungsaussteller kann mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns auf die Angabe des Leistungsempfängers vertrauen, ob dieser ein inländischer Unternehmer ist oder nicht, sofern ihm keine gegenteiligen Informationen vorliegen. Dabei kann die Verwendung der UStIdNr. oder der W-IdNr. ein Indiz dafür sein, dass der Empfänger als Unternehmer handelt.

Für welche Umsätze ist keine E-Rechnung notwendig?

Auch wenn die E-Rechnung ab 2025 für viele Umsätze zum Regelfall wird und theoretisch für alle Umsätze verwendet werden kann, gibt es Ausnahmen. Grob vereinfachend ist eine E-Rechnung immer dann auszustellen, wenn über einen umsatzsteuerpflichtigen Umsatz zwischen zwei Unternehmen abgerechnet wird, auch wenn im Einzelfall keine Umsatzsteuer auszuweisen ist (z.B. innergemeinschaftliche Lieferung). In den meisten anderen Fällen ist eine E-Rechnung dagegen nicht notwendig und kann nur mit Zustimmung des Rechnungsempfängers ausgestellt werden. Zu den Umsätzen, für die auch weiterhin eine Papierrechnung oder sonstige Rechnung der Regelfall bleibt, gehören:

Umsätze an Verbraucher: Für Rechnungen an Endverbraucher (B2C-Bereich) ist deren Zustimmung für die elektronische Rechnungstellung erforderlich.
Bauleistungen: Für umsatzsteuerpflichtige Werklieferungen oder sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück an einen Nichtunternehmer (z. B. Verbraucher) oder an einen Unternehmer für dessen nichtunternehmerischen Bereich muss zwingend eine Rechnung ausgestellt werden. Diese kann aber als Papierrechnung oder als sonstige Rechnung ausgestellt werden. Für eine E-Rechnung oder sonstige Rechnung ist die Zustimmung des Empfängers notwendig, was aber auch konkludent erfolgen kann.
Nichtunternehmerische juristische Person: Der Leistungserbringer ist für eine Leistung an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, zur Ausstellung einer Rechnung verpflichtet, sofern der Umsatz nicht umsatzsteuerfrei ist. Diese Verpflichtung besteht auch bei Leistungen an eine unternehmerisch tätige juristische Person für deren nichtwirtschaftliche Tätigkeiten im engeren Sinne. Für solche Leistungen kann jedoch eine Papierrechnung oder sonstige Rechnung ausgestellt werden. Die Ausstellung einer Papierrechnung ist immer zulässig. Für eine E-Rechnung oder sonstige Rechnung ist dagegen die Zustimmung des Empfängers notwendig.

Grenzüberschreitende Umsätze: Ist mindestens einer der beteiligten Unternehmer nicht im Inland ansässig, besteht keine Pflicht zur Ausstellung einer E-Rechnung. In diesen Fällen kann die auszustellende Rechnung auf Papier oder mit Zustimmung des Empfängers als E-Rechnung bzw. als sonstige Rechnung in einem anderen elektronischen Format ausgestellt werden. Der Rechnungsaussteller kann sich unter Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns auf die Angabe des Leistungsempfängers verlassen, ob dieser ein inländischer Unternehmer ist oder nicht, sofern ihm keine gegenteiligen Informationen vorliegen.
Steuerfreie Umsätze: Für Umsätze, die nach § 4 Nummer 8 bis 29 des Umsatzsteuergesetzes umsatzsteuerfrei sind, ist keine E-Rechnung notwendig. Das umfasst fast alle inländischen Umsätze, die von der Umsatzsteuer befreit sind.
Kleinunternehmerrechnungen: Durch das Jahressteuergesetz 2024 wird eine Regelung ergänzt, nach der umsatzsteuerliche Kleinunternehmer keine E-Rechnungen ausstellen müssen. Die Möglichkeit dazu bleibt ihnen aber erhalten, und zum Empfang und zur Speicherung von E-Rechnungen müssen sie in der Lage sein, auch wenn sie selbst keine E-Rechnungen ausstellen.
Kleinbetragsrechnungen: Rechnungen, deren Gesamtbetrag 250 Euro nicht übersteigt (Rechnungen über Kleinbeträge), können immer als sonstige Rechnung ausgestellt und übermittelt werden. Mit Zustimmung des Empfängers, die auch konkludent erfolgen kann, können diese jedoch auch als E-Rechnung ausgestellt und übermittelt werden. Für die Frage, ob die Ausnahme für Kleinbetragsrechnungen greift, ist allein der Gesamtbetrag der Rechnung maßgeblich, auch wenn die darin enthaltenen Positionen, für die die Pflicht zur Ausstellung einer E-Rechnung gilt, weniger als 250 Euro ausmachen, weil zusätzlich umsatzsteuerfreie Leistungen abgerechnet wurden.
Fahrscheine: Auch für Fahrausweise zur Beförderung von Personen gilt, dass diese immer als sonstige Rechnung ausgestellt werden können und nur mit der (konkludenten) Zustimmung des Empfängers als E-Rechnung ausgestellt und übermittelt werden können.

Welche Rechnungsformate sind zulässig?

E-Rechnungen können sowohl in einem rein strukturierten als auch in einem hybriden Format erstellt werden. Das Rechnungsformat muss insbesondere gewährleisten, dass die Rechnungsangaben elektronisch übermittelt und ausgelesen werden können.

Eine E-Rechnung liegt insbesondere dann vor, wenn sie den europäischen Vorgaben über die elektronische Rechnungsstellung bei öffentlichen Aufträgen (B2G) entspricht. Diese Vorgaben sind vom CEN (Europäisches Komitee für Normung) mit der europäischen Normenreihe EN 16931 technisch umgesetzt worden. Die Normenreihe ist bereits geeignet, um die meisten Geschäftsvorfälle im B2B-Bereich darzustellen, und wird laufend weiterentwickelt. Eine solche E-Rechnung ist als rein strukturiertes Datenformat konzipiert und ermöglicht, Rechnungsdaten direkt und ohne Medienbruch in die verarbeitenden Systeme zu importieren. Sie basiert auf einem XML-Format, das in erster Linie der maschinellen Verarbeitung dient. Durch eine Visualisierungsanwendung kann der XML-Datensatz allerdings für den Menschen lesbar dargestellt werden.

Die Verwendung von strukturierten Rechnungsformaten, die der Normenreihe EN 16931 entsprechen, ist für die E-Rechnung immer zulässig. Daneben können unter bestimmten Voraussetzungen auch andere strukturierte elektronische Rechnungsformate verwendet werden, z. B. das EDI-Verfahren. Hier ist ein Überblick über mögliche Alternativen für zulässige Formate.

Nationale Rechnungsformate: Insbesondere Rechnungen nach dem Standard XRechnung und nach dem ZUGFeRD-Format ab Version 2.0.1, ausgenommen die Profile MINIMUM und BASIC-WL, stellen grundsätzlich eine Rechnung in einem strukturierten elektronischen Format dar, die der europäischen Norm für die elektronische Rechnungsstellung entspricht. Rechnungen in diesen beiden Formaten erfüllen in der Regel die neuen Anforderungen für eine E-Rechnung ab 2025.
Europäische Rechnungsformate: Die E-Rechnung ist nicht auf die Verwendung nationaler Formate beschränkt, sofern diese der europäischen Norm für die elektronische Rechnungsstellung entsprechen. Für die elektronische Abrechnung inländischer B2B-Umsätze kann daher auch die Verwendung von weiteren europäischen Rechnungsformaten in Betracht kommen, z. B. Factur-X (Frankreich) oder Peppol-BIS Billing.
XRechnung: In Deutschland wurde auf Grundlage der Normenreihe EN 16931 der Standard XRechnung als rein strukturiertes Format entwickelt. Neben dem mit der Normenreihe EN 16931 übereinstimmenden Kern-Datenmodell stellt der Standard XRechnung auch eine konforme Erweiterung (sogenannte Extension XRechnung) zur Verfügung. Mit der Extension können z. B. branchenbezogene Anforderungen berücksichtigt werden, ohne das Kern-Datenmodell für alle Anwender erweitern zu müssen. Die umsatzsteuerrechtlichen Pflichtangaben sind jedoch bereits im Kern-Datenmodell enthalten. Daher ist die Verwendung einer Extension nicht von den umsatzsteuerrechtlichen Vorgaben zur E-Rechnung betroffen. Ob und ggf. welche Extension verwendet wird, kann zivilrechtlich zwischen den Vertragsparteien vereinbart werden.
Hybride Formate: Neben rein strukturierten E-Rechnungen können auch hybride Rechnungsformate die Voraussetzungen an eine E-Rechnung erfüllen. Ein hybrides Format besteht neben dem strukturierten Datenteil (z. B. XML-Datei) auch aus einem menschenlesbaren Datenteil (z. B. PDF-Dokument). Beide Datenteile sind in einer Datei zusammengefasst. Beispielsweise fällt das Format ZUGFeRD unter die hybriden Rechnungsformate. Während das ursprüngliche ZUGFeRD-Format noch nicht auf der Normenreihe EN 16931 beruhte, ist dies ab der Version 2.0.1 (ausgenommen die Profile MINIMUM und BASIC-WL) der Fall, weshalb eine ZUGFeRD-Rechnung ab dieser Version die Anforderungen an eine E-Rechnung erfüllt.
Andere E-Rechnungsformate: Das strukturierte elektronische Format einer E-Rechnung kann auch zwischen Rechnungsaussteller und Rechnungsempfänger vereinbart werden. Voraussetzung dafür ist, dass das Format die richtige und vollständige Extraktion der nach dem UStG erforderlichen Angaben aus der E-Rechnung in ein Format ermöglicht, das der Normenreihe EN 16931 entspricht oder mit dieser interoperabel ist. "Interoperabel" bedeutet in diesem Zusammenhang, dass die umsatzsteuerrechtlich geforderten Informationen aus dem ursprünglich verwendeten E-Rechnungsformat ohne Informationsverlust weiterverarbeitet werden können. Ein Informationsverlust liegt vor, wenn sich der Inhalt oder die Bedeutung einer Information ändert oder diese nicht mehr erkennbar ist. Diese Regelung ermöglicht die Weiternutzung bereits etablierter elektronischer Rechnungsformate (z. B. EDIFACT) auch über die Übergangsfristen hinaus.

Auf welches zulässige elektronische Rechnungsformat und welchen zulässigen Übermittlungsweg sich die Vertragsparteien einigen, ist zivilrechtlich zwischen ihnen zu klären. Der Fiskus hat insoweit weder eine Präferenz noch eine Regelung, wie Konflikte zwischen den Vertragsparteien aufzulösen sind, z.B. weil der Rechnungsaussteller das vom Empfänger gewünschte Format nicht bereitstellen kann.

Was ist bei hybriden Formaten noch zu beachten?

Rechnungsdaten, die in einem strukturierten elektronischen Format übermittelt werden, sind in diesem Datenformat nicht ohne weiteres menschenlesbar. Nach der bisherigen Verwaltungsauffassung erforderte die "Lesbarkeit einer Rechnung", dass die Rechnung für das menschliche Auge lesbar ist. Bisher hatte bei einem hybriden Format, im Falle einer Abweichung zwischen strukturierter Information und dem für das menschliche Auge lesbaren Bildteil, der Bildteil Vorrang.

Mit Einführung der obligatorischen E-Rechnung kehrt sich dieses Verhältnis um. Das Merkmal "Lesbar" bezieht sich nunmehr darauf, dass die Datei maschinenlesbar sein muss. Im Fall von Abweichungen zwischen den strukturierten Rechnungsdaten und den sonstigen Informationen sind die Daten des strukturierten Teils entscheidend. An der grundsätzlichen Zulässigkeit eines hybriden Formats ändert dies aber nichts.

Enthält der Bildteil keine vom strukturierten Teil abweichende Rechnungsangaben, handelt es sich bei dem Bildteil um ein inhaltlich identisches Mehrstück. Enthält der Bildteil dagegen abweichende Rechnungsangaben (z. B. einen abweichenden Umsatzsteuerbetrag), handelt es sich dabei möglicherweise um eine weitere sonstige Rechnung, für die die Voraussetzungen eines unrichtigen oder unberechtigten Steuerausweises zu prüfen sind. Technisch begründete geringfügige Abweichungen sowie konkretisierende oder ergänzende Informationen (z. B. aus Gründen der Darstellung verkürzte Leistungsbeschreibung oder Rundungsdifferenzen) werden vom Finanzamt nicht beanstandet, wenn der Charakter des Bildteils als inhaltlich identisches Mehrstück nicht verloren geht. Ein Vorsteuerabzug ist auch in diesen Fällen nur aus dem strukturierten Rechnungsteil möglich.

Was gilt für den Vorsteuerabzug?

Sofern eine Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung besteht, erfüllt auch nur eine E-Rechnung die Anforderungen für den Vorsteuerabzug. Eine sonstige Rechnung erfüllt in diesen Fällen nicht die gesetzlichen Anforderungen an eine ordnungsmäßige Rechnung.

Wird trotz der Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung stattdessen eine sonstige Rechnung ausgestellt, handelt es sich nicht um eine ordnungsmäßige Rechnung. Folglich berechtigt die ausgestellte Rechnung nicht zum Vorsteuerabzug. In diesem Fall kann die Rechnung aber durch Ausstellen einer E-Rechnung berichtigt werden. Die E-Rechnung muss durch eine eindeutige Bezugnahme auf die ursprüngliche Rechnung zum Ausdruck bringen, dass es sich um eine berichtigte Rechnung handelt. Eine solche Berichtigung wirkt dann auf den Zeitpunkt der Ausstellung der sonstigen Rechnung zurück, auch wenn der Vorsteuerabzug zunächst nicht möglich gewesen ist.

Erfolgt dagegen keine Rechnungsberichtigung durch das nachträgliche Ausstellen einer E-Rechnung, sind die in einer sonstigen Rechnung enthaltenen Angaben im Hinblick auf den Vorsteuerabzug als mögliche objektive Nachweise für einen vorsteuerabzugsberechtigenden Umsatz zu berücksichtigen. Bei Anwendung dieser Regelung kann unter Anlegung eines strengen Maßstabes ein Vorsteuerabzug möglich sein, sofern die Finanzverwaltung über sämtliche Angaben verfügt, um die materiellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug (ein Unternehmer erbringt an einen anderen Unternehmer eine Leistung, die dessen der Umsatzsteuer unterliegenden Umsätzen dient und für die die Umsatzsteuer tatsächlich entrichtet wurde) zu überprüfen. Bei einer inhaltlich richtigen und vollständigen sonstigen Rechnung sollten diese Voraussetzungen regelmäßig erfüllt sein.

Im Übrigen wird alleine wegen der Ausstellung der Rechnung im falschen Format der Vorsteuerabzug nicht beanstandet, sofern der Rechnungsempfänger anhand der ihm vorliegenden Informationen davon ausgehen kann, dass der Rechnungsaussteller die Übergangsregelungen in Anspruch nehmen darf. Über die Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmanns hinaus braucht der Rechnungsempfänger keine weiteren Recherchen vorzunehmen. Fakten wie z. B. der mit diesem Rechnungsaussteller ausgeführte Vorjahresumsatz oder Kenntnisse aufgrund verbundener Unternehmensstrukturen sind aber zu berücksichtigen.

Wann und wie erfolgt eine Rechnungsberichtigung bei der E-Rechnung?

Der Rechnungsaussteller kann die ausgestellte E-Rechnung berichtigen. Für eine Rechnungsberichtigung gelten die gleichen Anforderungen an Form und Inhalt wie für eine erstmalige Rechnung. Daher muss die Berichtigung einer E-Rechnung ebenfalls in der für die Rechnung vorgeschriebenen Form (unter Verwendung des entsprechenden Rechnungstyps) erfolgen. Eine Übermittlung der fehlenden oder unzutreffenden Angaben in einer anderen Form ist nicht ausreichend.

Für Umsätze, die vor dem 1. Januar 2025 ausgeführt worden sind, gilt keine Verpflichtung zur Verwendung einer E-Rechnung. Gleiches gilt für den Zeitraum, in dem die Übergangsregelungen in Anspruch genommen werden können. Daher kann eine Rechnungsberichtigung für solche Umsätze auch ohne Verwendung einer E-Rechnung erfolgen.

Bei einer Änderung der Bemessungsgrundlage ist auch bei einer E-Rechnung eine Berichtigung des Steuerbetrags in der ursprünglichen Rechnung nicht erforderlich. Die E-Rechnung muss in derartigen Fällen daher nicht berichtigt werden. Dies betrifft z. B. nachträglich abgerechnete Rabatt- oder Bonusvereinbarungen auf Grundlage der Jahresabnahmemengen. In derartigen Fällen ist in der Rechnung nur darauf hinzuweisen, dass eine im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts besteht. Hierfür ist ein eindeutiger Verweis auf den Vertrag ausreichend. Die Belegaustauschpflicht in Fällen einer Änderung der Bemessungsgrundlage besteht nur, wenn die Entgelte für unterschiedlich besteuerte Lieferungen oder sonstige Leistungen gemeinsam geändert werden. Ein solcher Beleg kann, muss aber nicht als umsatzsteuerliche Rechnung ausgestellt werden.

Wann gelten Verträge als Rechnung?

Verträge können als Rechnung angesehen werden, wenn sie die erforderlichen Angaben für eine Rechnung enthalten. In diesen Fällen ist zwischen der Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung und der Möglichkeit zur Ausstellung einer sonstigen Rechnung zu unterscheiden. Besteht eine Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung, kann der zugrundeliegende Vertrag als ergänzende Angabe in einem in der E-Rechnung enthaltenen Anhang aufgenommen werden.

Sofern eine Pflicht zur Ausstellung einer E-Rechnung bei einem Dauerschuldverhältnis (z. B. Mietverhältnis) besteht, ist es ausreichend, wenn einmalig für den ersten Teilleistungszeitraum eine E-Rechnung ausgestellt wird, in welcher der zugrundeliegende Vertrag als Anhang enthalten ist, oder sich aus dem sonstigen Inhalt klar ergibt, dass es sich um eine Dauerrechnung handelt. Änderungen der erstmaligen E-Rechnung brauchen erst zu erfolgen, wenn sich die umsatzsteuerrechtlichen Rechnungspflichtangaben ändern (z. B. bei einer Mieterhöhung).

Wie stellt man die Schlussrechnung zu einer Voraus- oder Anzahlungsrechnung?

In einer Endrechnung, mit der ein Unternehmer über die ausgeführte Leistung insgesamt abrechnet, sind die vor der Ausführung der Leistung vereinnahmten Entgelte oder Teilentgelte sowie die darauf entfallenden Steuerbeträge abzusetzen, wenn darüber bereits Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis erteilt worden sind. Statt einer Endrechnung kann auch eine Restrechnung erteilt werden.

Derzeit sind die Anforderungen an eine Endrechnung noch nicht im strukturierten Teil einer E-Rechnung darstellbar. Es bietet sich in diesen Fällen daher an, stattdessen eine Restrechnung zu stellen. Es wird aber angesichts der noch bestehenden Einschränkungen nicht beanstandet, wenn in einer bis zum 31. Dezember 2027 als E-Rechnung ausgestellten Endrechnung ein Anhang als unstrukturierte Datei in der E-Rechnung enthalten ist. Der gesonderte Versand einer besonderen Zusammenstellung ist bei einer E-Rechnung hingegen nicht möglich.

Was gilt für juristische Personen des öffentlichen Rechts?

Für die Pflicht zur Erteilung einer E-Rechnung ist es unerheblich, ob die Leistung auf zivilrechtlicher oder öffentlich-rechtlicher Grundlage ausgeführt wird, solange über eine umsatzsteuerbare Lieferung oder sonstige Leistung abgerechnet wird. Daher unterliegen auch juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPöR) unter den übrigen Voraussetzungen für eine E-Rechnung der umsatzsteuerrechtlichen Pflicht zur Ausstellung und der Notwendigkeit zum Empfang einer E-Rechnung.

Wird eine Leistung zu einem Teil im Rahmen des Unternehmens und zu einem anderen Teil aus dem nichtwirtschaftlichen Bereich einer jPöR ausgeführt, handelt es sich nicht um eine einheitliche Leistung, sondern um zwei umsatzsteuerrechtlich selbstständig zu beurteilende Vorgänge. Besteht für die im Rahmen des Unternehmens ausgeführte Leistung die Pflicht zur Ausstellung einer E-Rechnung und werden diese beiden Leistungen in einer Rechnung abgerechnet, ist die Rechnung insgesamt als E-Rechnung zu erteilen.

Unabhängig von der Höhe des in Anspruch zu nehmenden Vorsteuerabzugs ist bei Vorliegen der Voraussetzungen eine E-Rechnung an eine jPöR zu erteilen. Dies gilt ausdrücklich auch dann, wenn die Lieferung nicht als für das Unternehmen bezogen gilt oder die sonstige Leistung zu einem äußerst geringen Anteil für den unternehmerischen Bereich bezogen wird.

Was ist noch zu beachten?

Neben den geschilderten grundsätzlichen Regelungen und bestimmten Szenarien gelten für die E-Rechnung viele bisherige Regelungen analog weiter oder werden entsprechend angepasst. Hier ist ein Überblick über diese sonstigen Regelungen zur E-Rechnung.

Grundvoraussetzungen: Wie bisher gilt, dass die Echtheit der Herkunft, die Unversehrtheit des Inhalts und die Lesbarkeit der Rechnung gewährleistet sein müssen. Bei der Übermittlung einer E-Rechnung kann eine qualifizierte elektronische Signatur oder ein zulässiges EDI-Verfahren verwendet werden. In diesem Fall gelten die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet. Beides kann aber auch durch ein innerbetriebliches Kontrollverfahren gewährleistet werden.
Lesbarkeit: Bei einer E-Rechnung bedeutet "Lesbarkeit", dass der strukturierte Datensatz maschinell auswertbar sein muss (maschinelle Lesbarkeit). Daher ist die zusätzliche Erstellung eines menschenlesbaren Dokuments nicht erforderlich. Denn die maschinelle Auswertbarkeit einer standardisierten Datei ermöglicht es auch, dass die Datei z. B. durch eine Visualisierungsanwendung menschenlesbar angezeigt werden kann. Die zusätzliche Übermittlung eines menschenlesbaren Dokuments zu einer E-Rechnung (z. B. durch ein hybrides Format oder ein zusätzliches PDF-Dokument) ist somit nicht erforderlich, aber optional möglich.
Rechnungsaufbau: Voraussetzung für eine E-Rechnung ist u. a., dass sie eine elektronische Verarbeitung ermöglicht. Das bedeutet, dass für eine ordnungsmäßige Rechnung alle umsatzsteuerrechtlichen Pflichtangaben im strukturierten Teil der E-Rechnung enthalten sein müssen.
Leistungsbeschreibung: Die im strukturierten Teil der E-Rechnung enthaltenen Angaben müssen eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglichen. Ergänzende Angaben können jedoch in einem in der E-Rechnung enthaltenen Anhang aufgenommen werden (z. B. eine Aufschlüsselung von Stundennachweisen in einer PDF-Datei). Ein enthaltener Link erfüllt die steuerrechtlichen Vorgaben jedoch nicht.
Dauerrechnungen: Für vor dem 1. Januar 2027 als sonstige Rechnung erteilte Dauerrechnungen besteht keine Pflicht, zusätzlich eine E-Rechnung auszustellen, solange sich die Rechnungsangaben nicht ändern.
Übermittlungswege: Für die Übermittlung von E-Rechnungen kommen beispielsweise der Versand per E-Mail, die Bereitstellung der Daten über eine elektronische Schnittstelle, der gemeinsame Zugriff auf einen zentralen Speicherort innerhalb eines Konzernverbundes oder die Möglichkeit des Downloads über ein Internetportal in Betracht. Handelt es sich bei der E-Rechnung um einen öffentlich-rechtlichen Gebührenbescheid, gelten hierfür die allgemeinen umsatzsteuerlichen Regelungen, auch wenn das anzuwendende Verfahrensrecht ggf. abweichende Vorgaben macht.
Mehrfache Übermittlung: Es ist unschädlich, wenn die Datei zu einer E-Rechnung mehrfach übersandt wird, solange es dieselbe Rechnung ist und die Übermittlung nur als inhaltlich identisches Mehrstück erfolgt.
Externe Dienstleister: Der Rechnungsaussteller kann mit der Erstellung und/oder Übermittlung von E-Rechnungen externe Dienstleister beauftragen. In diesem Fall muss der leistende Unternehmer sicherstellen, dass der externe Dienstleister die Einhaltung der formalen Voraussetzungen gewährleistet.
Annahmeverweigerung: Verweigert der Rechnungsempfänger die Annahme einer E-Rechnung oder ist er technisch dazu nicht in der Lage, hat er trotzdem kein Anrecht auf die alternative Ausstellung einer sonstigen Rechnung. In diesem Fall gelten die umsatzsteuerrechtlichen Pflichten des Rechnungsausstellers auch als erfüllt, wenn er eine E-Rechnung ausgestellt und sich nachweislich (z. B. anhand eines Sendeprotokolls) um eine ordnungsgemäße Übermittlung bemüht hat.
Fehlerhafte E-Rechnung: Entspricht ein übersandter Datensatz nicht den Anforderungen an eine E-Rechnung, kann der zivilrechtliche Anspruch auf Erteilung einer Rechnung vor den ordentlichen Gerichten geltend gemacht werden.
Rechnungsstellungsfrist: Soweit eine Pflicht zur Ausstellung einer Rechnung besteht, sind E-Rechnungen oder sonstige Rechnungen unverändert innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung zu erteilen.
Zustimmung des Empfängers: Soweit für die Ausstellung und Übermittlung einer E-Rechnung oder einer sonstigen Rechnung die Zustimmung des Empfängers erforderlich ist, bedarf diese grundsätzlich keiner besonderen Form. Diese kann auch konkludent erfolgen (z. B. durch eine widerspruchslose Annahme) oder in den vertraglichen Rahmenvereinbarungen (z. B. AGB) geregelt werden.
Andere Vorschriften: Die Pflicht zur Ausstellung einer E-Rechnung nach anderen Vorschriften (z. B. der E-Rechnungsverordnung des Bundes) ist unabhängig von den umsatzsteuerrechtlichen Regelungen zu beachten.
Aufbewahrung: Der strukturierte Teil einer E-Rechnung ist so aufzubewahren, dass dieser in seiner ursprünglichen Form vorliegt und die Anforderungen an die Unveränderbarkeit erfüllt werden. Eine maschinelle Auswertbarkeit durch das Finanzamt muss sichergestellt sein. Sofern in einem zusätzlich übersandten Dokument (z. B. Bildteil einer hybriden Rechnung) Aufzeichnungen enthalten sind, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, z. B. Buchungsvermerke, sind diese ebenfalls so aufzubewahren, dass diese in ihrer ursprünglichen Form vorliegen und die Anforderungen an die Unveränderbarkeit erfüllt werden.

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